Global minimumsskatt innført i Norge

Regler om global minimumsskatt er del av OECD's tiltak mot skattemotivert flytting av overskudd, uthuling av skattegrunnlaget og uheldig internasjonal skattekonkurranse gjennom reduksjon av selskapsskattesatser. Innføring av regler om global minimumsskatt har bred støtte og omfatter 145 OECD medlemsland, bl.a. Norge og alle EU-landene. Samtlige EU land har forpliktet seg til å få EU direktivet om global minimumsskatt implementert i nasjonal lovgivning innen utgangen av 2023.

Kort om global minimumsbeskatning

OECD har utformet modellregler om global minimumsskatt med siktemål at hver enkelt jurisdiksjon skal innføre mest mulig like regler. Videre har OECD utgitt kommentarer til modellreglene og per dags dato tre veiledende retningslinjer. Disse utgjør samlet viktige rettskilder for de norske reglene, som forutsettes å skulle være i tråd med disse rettskildene.

Forenklet oppsummert innebærer reglene at store konsern skal betale en minimumsskatt på 15% uavhengig av hvor konsernet er etablert eller driver virksomhet. Reglene får anvendelse for konsern som har en samlet inntekt på minst 750 millioner euro i to av de fire siste årene før det året som testes. Terskelvurderingen beregnes utfra den samlede regnskapsmessige inntekten slik den er bokført i det konsoliderte konsernregnskapet. Det er gitt særlige regler gjelder for valutaomregninger.

Reglene innebærer at dersom konsernet har selskap/er i en jurisdiksjon som har lavere effektiv skattesats enn 15%, vil konsernet ha en underbeskattet inntekt. Den underbeskattede inntekten vil komme til beskatning i form av en suppleringsskatt (Top-Up Tax) i et annet land hvor konsernet er etablert og som har innført regler om global minimumsskatt. Suppleringsskatten er lik differansen mellom den lavere effektive skattesats og 15%. Resultatet er at konsernets samlede overskudd i enhver jurisdiksjon minimum vil beskattes med 15%. En jurisdiksjon vil derfor ikke lengre ha insentiv til å ha lav selskapsskatt for selskaper som omfattes av reglene, ettersom manglende skatt vil fanges opp i form av beskatning i en annen konsernjurisdiksjon.

Nærmere om suppleringsskatteloven

Suppleringsskatteloven er utformet med utgangspunkt i OECD sine modellregler. Loven er også i stor grad lik det høringsutkastet som kom før sommeren 2023. Til forskjell fra høringsutkastet er reglene inntatt i en ny særskattelov, og ikke inkorporert i den generelle skatteloven.

Skatteinkluderingsregelen

Suppleringsskatteloven innfører det som omtales som skatteinkluderingsregelen (Income Inclusion Rule /IIR). Regelen innebærer at morselskaper blir skattepliktige for suppleringsskatt beregnet for sine datterselskaper/filialer. I utgangspunktet er det øverste morselskap som er skattepliktig. Dersom dette selskapet ikke er omfattet av reglene flyttes skatteplikten til et mellomliggende morselskap som er omfattet av skatteinkluderingsregelen.

Dersom et land med lavere effektiv skattesats enn 15% innfører en nasjonal suppleringsskatt (QDMTT – Qualified Domestic Minimum Top-Up Tax), har denne reelt sett fortrinnsrett.

I tilfeller der hverken øverste morselskap eller mellomliggende morselskap omfattes av skatteinkluderingsregelen eller en nasjonal suppleringsskatt, har OECD modellreglene en sekundær regel omtalt som "Undertaxed Profit Rule". Dette er en skattefordelingsregel som fordeler suppleringsskatten mellom de øvrige jurisdiksjonene hvor selskapene er etablert. Regelen er ikke omhandlet i suppleringsskatteloven, men Norge tar sikte på å innføre regelen fra 2025.

Beregning av suppleringsskatten

Suppleringsskatten beregnes ved fastsetting av effektiv skattesats i den enkelte jurisdiksjon. Har konsernet flere selskaper eller fast driftssted i en jurisdiksjon, beregnes effektiv skattesats samlet for disse enhetene ved å dele samlede justerte skatter i jurisdiksjonen på samlet justert overskudd i jurisdiksjonen. Det tas utgangspunkt i konsernets regnskapsmessige resultat (overskudd) og betalbar skatt i regnskapet. I disse størrelsene skal det gjøres en rekke justeringer. Begrunnelsen for bruk av regnskapsstørrelser som et utgangpunkt, er at disse er harmoniserte gjennom internasjonale regnskapsspråk (f.eks. IFRS), noe skattereglene ikke er.

Dersom den effektive skattesatsen er lavere enn 15% utgjør differansen en såkalt suppleringsskattesats. Samlet suppleringsskatt i jurisdiksjonen beregnes ved å anvende suppleringsskattesatsen på det justerte overskuddet redusert med et såkalt substansbasert inntektsfradrag. Dette fradraget beregnes basert på en prosentandel av kvalifiserende lønnskostnader og bokførte verdier av enkelte fysiske eiendeler i jurisdiksjonen.

Den samlede suppleringsskatt fordeles deretter til konsernets enheter i jurisdiksjonen basert på deres forholdsmessige andel av justert overskudd. Selve skattesubjektet for suppleringsskatten avgjøres etter regelen om skatteinkludering. Dersom den lavskattede jurisdiksjonen har innført regler om nasjonal suppleringsskatt vil beskatningen skje lokalt og ikke av andre jurisdiksjoner.

Departementet har illustrert beregningen av suppleringsskatt slik:

Hva venter vi på?

Regelverket er ikke endelig utformet. En rekke regler skal reguleres i forskrift som vil komme senere i 2024. Foruten en rekke definisjoner gjelder dette blant annet:

• Hva som inngår i inntektsberegningen når det skal vurderes hvorvidt terskelen for reglenes anvendelsesområde (inntekt over EUR 750m) er nådd. Dette temaet er nærmere omhandlet i den tredje OECD pakken med retningslinjer som ble publisert 18. desember 2023.
• Visse enheter er unntatt suppleringskatteloven og vilkårene vil reguleres nærmere i forskrift.
• Nærmere regulering av hvordan justert overskudd skal beregnes.
• Et viktig unntak for suppleringsskattereglene gjelder inntekt fra internasjonal skipsfart. Unntaket er avgrenset og rekkevidden av unntaket avhenger av hvorvidt inntekten er fra "internasjonal skipsfart" eller fra "tilknyttet virksomhet", samt en del øvrige viktige krav. Dette vil reguleres nærmere i forskrift.
• Safe Harbour regler: disse reglene skal redusere administrative kostnader ved at suppleringsskatten, på visse vilkår, kan settes til null.

Norske underbeskattede selskaper

Lavbeskattede selskaper forbindes gjerne med selskaper etablert i tradisjonelle lavskatteland, såkalte tax havens. Også norske selskaper vil imidlertid kunne anses som underbeskattede enheter. Dette gjelder for eksempel selskaper som mottar skatteinsentiver eller inngår i skatteincentivordninger.

Skipsfartsunntaket i suppleringsskatteloven er langt snevrere enn de norske reglene for rederibeskatning. Dette innebærer at store konsern som i dag har en lav effektiv beskatning i rederiskatteordningen risikerer suppleringsskatt og en effektiv beskatning på 15%. Eksempelvis vil dette kunne gjelde selskaper som ikke møter substanskravene for skipsfartsunntaket i suppleringsskatteloven, selskaper som driver offshore virksomhet på et lands sokkel, eller selskaper som har tilknyttet virksomhet utover begrensningen på 50%.

Finansdepartementet anslår at ca. 80 -100 norske konsern vil være omfattet av regelverket. Av de konsern som omfattes av regelverket vil 10-20 konsern kunne få en plikt til å svare suppleringsskatt til Norge. Samtidig anslår Finansdepartementet at norske provenyinntekter vil være svært beskjedne idet man forventer at øvrige land tilpasser eget regelverk ved økning av selskapsskattesatser og/eller innføring av nasjonale skatteinkluderingsregler. I så fall har reglene virket i henhold til sin hensikt.

Reglene er kompliserte og risikoen for å trå feil er stor. Etterlevelse krever derfor betydelige administrative og økonomiske ressurser for de konsern som omfattes av reglene. Under IFRS skal det gis noteinformasjon i årsregnskapet for 2023.